El presupuesto basado en actividades (página 2)

Figura N° 7: Algoritmo del pago de los costos y gastos presupuestados

Al trasladarlos anteriores registros a cuentas T, es posible elaborar los siguientes informes:

Estado de cambios en el saldo del fondo

Estado de cambios en la situación financiera

A continuación la contabilización presupuestaria del producto Baldosas. En el asiento 7, se reciben unas construcciones en curso y también se reconocen unas expensas por impuesto predial ($18.000.000) e intereses ($ 85.000.000). Estos últimos son pagados mediante el asiento 8. Lo contrario ocurre en el asiento 9 en el que se generan ingresos por intereses sobre los fondos mientras son consumidos.

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Estado de cambios en el saldo del fondo

Estado de cambios en la situación financiera

Finalmente la contabilización presupuestaria del producto Arcillas. En principio, las ventas han de realizarse en su totalidad (asiento 5) y no se tienen previstos inventarios finales. En los asientos 7 y 8 se registra una compra y devolución de parte de la compra. El asiento 9 recoge los gastos de depreciación de la planta. El asiento 11 registra la recepción de unos anticipos. Mediante los asientos 12 y 13, se efectúa el inventario de productos terminados y se liquidan las ventas realizadas. El asiento 17 permite la separación de los fondos presupuestarios de los presupuestados y el asiento 19 la integración de los excedentes.

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Estado de cambios en el saldo del fondo

Estado de cambios en la situación financiera

A continuación se muestran el resumen de los excedentes o pérdidas del negocio:

Cuadro N° 55: Excedentes o pérdidas del ejercicio por producto

Cuadro N° 56: Presupuesto de Gastos por producto

El control presupuestario

El siguiente cuadro muestra las variaciones de costos respecto al presupuesto maestro:

Cuadro N° 57: Análisis de Variaciones respecto a los Costos Presupuestados

Como puede deducirse, cualquier reducción de costos puede convertirse en una nueva combinación de productos y procesos. Por ejemplo, mirando el cuadro 56 integrado, el ahorro de $ 3.565.000 en mano de obra puede significar el sostenimiento del mismo programa de trabajo en producción, preparación y almacenamiento pero con 8 personas menos [$2.154.000/(3.000x6x25)], 127 horas menos de alquiler de maquinarias y casi cinco días menos de costos de funcionamiento de la planta.

Un segundo escenario del control presupuestario, lo es el análisis de la política de producción, ya basada en la demanda del mercado, ora basada en la programación por lotes.

Los casos más usuales de programación del ciclo de la producción se basan en una política ajustada a la demanda del mercado. Aunque se observa que la producción basada en la demanda del mercado permite una máxima eficiencia en la ocupación de los recursos productivos limitados, ocurre con frecuencia que a partir de cierto tope, estas políticas pueden dar lugar al incremento de las existencias o a una mala respuesta al mercado. Precisamente por ello, las políticas centradas en los procesos de producción no siempre están ajustadas a la demanda del mercado.

Muchas veces, la producción basada en una política de lotes se vuelve muy importante, sobre todo cuando surge la condición de que la empresa también ha de competir en plazos de entrega, o surgen nuevos pedidos, o cuando aflora la necesidad de manejar una mayor diversidad de productos sin tener que aumentar los gastos operativos como una estrategia que busca equilibrar la capacidad insuficiente de alguno de los recursos de la cadena productiva.

Para ilustrar la aplicación del criterio de eficiencia en la utilización de los recursos productivos, examinemos la situación que plantea la contratación de preparadores de procesos. Supongamos que la empresa Calcáreos del Caribe S.A. contrata para cada turno una cuadrilla de 6 trabajadores especialistas en preparación de hornos para el calentamiento y quemado de material cerámico. La empresa trabaja en dos turnos diarios de 6 horas durante 25 días, cada mes.

Cuadro N° 58: Calculo de la eficiencia de mano de obra especializada contratada

Como casi siempre, se observa que la actividad (75 horas) es inferior a la capacidad (69 horas). Muchas veces, sobre todo en tratándose de recursos no limitados, los costes de la mano de obra ociosa destinada a la preparación de los lotes o ciclos puede no ser importante, dado que el tiempo libre, podría ser utilizado en otras tareas cuando los materiales ya estén siendo procesados. Sin embargo, el coste de preparación de los lotes en el caso de recursos limitados suele afectar al Valor Generado (VG) y a las Inversiones Operativas (IO).

Por ejemplo, si los lotes de producción fueran de 2.400m2, entonces los 45.700 m2 de la producción mensual requerirían 19 ciclos de producción en lugar de 24 ciclos de la producción presupuestada, con lo que se estaría ahorrando 5 preparaciones de máquinas al mes. Esto implicaría la disponibilidad de 5 x 75 = 375 horas de mano de obra de la cuadrilla disponible para otras actividades, pero también la necesidad de modificar las estrategias de ventas acorde a la afectación del sistema de inventarios.

De lo que se trata es considerar, en la programación de los trabajos, los beneficios potenciales de la agrupación de operaciones iguales pertenecientes a varios pedidos realizables en la misma limitación, sin afectar los plazos de entrega de los otros pedidos. Habría que tener sumo cuidado para no afectar la capacidad de protección de las operaciones o recursos siguientes a la limitación.

Cuando la capacidad del recurso limitado (Precalentado, en nuestro caso) está totalmente utilizada, los ahorros de tiempo que se hagan en los recursos previos (Amasado y Conformado) no necesariamente van a aumentar el VG y por el contrario, el incremento de los Gastos Operativos (GO) derivados de dicha mejora van a reducir las Utilidades de Operaciones (UO).

Pero también se pueden presentar problemas (aunque este no es nuestro caso), cuando existe en la cadena otros recursos posteriores a la limitación con capacidades altamente utilizadas y por consiguiente, con poca capacidad de protección que pudieran convertirse en una limitación secundaria. Aquí entonces, la reducción de los tiempos de limitación debe mirarse desde una perspectiva global.

En general, los directivos que suelen adoptar políticas de lotes buscan minimizar el coste de preparación de los lotes por unidad de producto. Por su parte, bajo la política de atender las demandas del mercado, la producción se ordena de tal modo que el último producto en ser fabricado sea aquel que más tiempo de preparación requiera, lo cual implica que los ahorros de tiempo van a tener lugar en los comienzos del ciclo.

Muchas veces, cuando parte de la remuneración de los directivos depende de los beneficios contables, estos directivos tienden a inducir producciones por encima de la demanda del mercado, con el fin de obtener mayores utilidades o como técnicamente se dice, mejores eficiencias locales.

Cuando se trata de conseguir eficiencias máximas a través de incentivos al personal o mediante la plena utilización de los equipos e instalaciones, se suelen presentar conflictos. La solución de este tipo de conflictos debería pasar por enfocar adecuadamente las hipótesis falsas que pretenden satisfacer las dos condiciones contrarias mencionadas al principio del capítulo:

• Todos los recursos deben operar a su máxima eficiencia

• Todos los recursos deben funcionar al ritmo que les marque el recurso limitado

Una situación en la que se ilustra esta condición dual resuelta mediante soluciones de compromiso, es decir, sin atender la generación del trúput por su recurso más limitado, es la de cambiar el modo de producción de un producto a otro basándose únicamente en el alto costo que representa el tiempo de preparación.

Dados los tiempos de preparación de los lotes, se determina para cada producto los tiempos de funcionamiento según el tamaño de lotes, lo cual constituye un inductor para el cálculo del coste fijo aplicable a cada producto y del coeficiente predeterminado de costes indirectos.

La decisión conducente al cumplimiento del objetivo, descansa sobre la condición de que la disponibilidad de existencias induce una decisión de corto plazo, al tiempo que la carga financiera puede significar toma de decisiones de largo plazo, basadas en el comportamiento de los flujos de efectivo, como puede colegirse del siguiente cuadro:

Cuadro N° 59: Flujo de Efectivo bajo política según la demanda del mercado

Cuadro N° 60: Flujo de Efectivo bajo política de lotes

Como puede observarse, el efecto más notorio al cambiar la fabricación de un producto a otro tiene lugar sobre el flujo del recurso líquido necesario. Si comparamos ambas políticas a través de los flujos de efectivo, puede verse que la política de lotes genera menos flujos líquidos que la política exclusiva de atender la demanda del mercado.

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Autor:

Samuel Pérez Grau,

Barranquilla-Colombia